השבוע פורסמה החלטת מיסוי בהסכם (החלטה מספר 3563/12), העוסקת במיסוי חברה משפחתית המוחזקת על ידי עולה חדש. החלטת המיסוי נשענת על החלטת מיסוי קודמת בנושא (שמספרה 1010/09) ומאמצת את התנאים שנקבעו בה (להרחבה בעניין החלטת המיסוי הקודמת, ראה מבזקנו מספר 324). להלן נעמוד על ההיבטים המיוחדים שבהחלטת מיסוי זו, בין היתר גם ביחס להחלטת המיסוי הקודמת.
להלן עובדות המקרה:
עולה חדש שעלה בשנת 2010 לישראל, מחזיק במלוא הזכויות בחברה, לגביה ביקש להחיל את הוראות סעיף 64א לפקודה ולסווגה כחברה משפחתית ("החברה המשפחתית"). בהחלטת המיסוי נקבע, שייראו את הכנסות החברה המשפחתית כהכנסותיו של הנישום המייצג, הוא העולה החדש, ולפיכך יחולו עליה (ועליו) הוראות סעיף 14 (פטור ממס על הכנסות פירותיות בידי עולה חדש) וסעיף 97 (פטור ממס על רווחי הון בידי עולה חדש).
כפועל יוצא מכך, דיבידנד שיחולק מתוך רווחי החברה המשפחתית שהופקו מחוץ לישראל בתקופה בה זכאי העולה להטבות המס ("תקופת הפטור"), לא ייחשב להכנסה (יראוהו כאילו לא חולק), זאת בהתאם להוראות סעיף 64א לפקודה.
כמו כן, ובהתאם לאותו סעיף, אין נפקא מינה אם חלוקת הדיבידנד האמורה תבוצע לאחר תום תקופת הפטור, משמע - רווחי החברה המשפחתית נצבעים ושומרים על סיווגם הפטור גם לאחר תקופת הפטור.
החלטת המיסוי לא ציינה אם הדין האמור יחול גם אם חדלה החברה, בעת חלוקת הדיבידנד, מלהיות חברה משפחתית, אך ניתן להניח שאכן כך יהיה, זאת לאור הוראות סעיף 64א לפקודה, הקובע זאת מפורשות. יש לציין, שעובדות המקרה שפורסמו לא ציינו האם מדובר בחברה ישראלית
או בחברה זרה (לשם השוואה, החלטת המיסוי הקודמת ציינה מפורשות שמדובר היה בחברה ישראלית), ועשויה להיות לכך נפקות. לעמדתנו, חברה זרה יכולה להיחשב לחברה משפחתית מהטעם הפשוט שהוראות הסעיף לא מונעות אפשרות זאת (ובנוסף, אין צורך באישור המנהל לסיווג החברה כמשפחתית אלא בהודעה מוקדמת הנמסרת כדין).
הנפקות למהותה של בקשה לסווג חברה זרה בבעלות עולה כחברה משפחתית, היא קודם כל האפשרות למתוח את הפטור על הדיבידנד עד למועד חלוקתו, גם אם חולק לאחר תקופת הפטור (הסדר כאמור אינו חל במקרה של חברה זרה שאינה משפחתית). יתרונות אחרים עשויים להיות למשל, מניעת תקלה של מיסוי דו שכבתי ביחס להשקעות בישראל (אם כי לאור החלטת המיסוי, נראה שתנאי להחלתה הוא שהכנסות החברה יופקו מחוץ לישראל).
נשאלת השאלה, מה דינו של דיבידנד המחולק מתוך רווחי החברה המשפחתית שהופקו בתקופה שקדמה לעלייתו של העולה (ומן הסתם גם בתקופה שטרם נחשבה להיות משפחתית). לגבי רווחים אלו, לא יחול הכלל המתעלם מחלוקתם של אלו ולפיכך, כל עוד חולקו בתקופת הפטור, בהנחה שמדובר בחברה זרה, יהיו פטורים ממס מכוח סעיף 14 לפקודה, ואם חולקו לאחר תקופת הפטור, יהיו חייבים במס. לשם השוואה, אילו מדובר בחברה ישראלית, הרי שרווחים אלו (שהופקו טרם תקופת הפטור והיו ככל הנראה חייבות במס בידי החברה) חייבים במס בעת חלוקתם, גם אם חולקו בתקופת הפטור.
יתרון נוסף הטמון בחברה משפחתית זרה, ביחס לישראלית, הוא בכך שאם חדלה החברה להיות משפחתית מסיבה כלשהי, כמו למשל כניסת שותף (שאינו קרוב) או גירושין של בני זוג, הרי שאם מדובר בחברה זרה, דיבידנד המחולק בתקופת הפטור ימשיך להיות פטור ממס ואם מדובר בחברה ישראלית, דיבידנד כאמור יהיה חייב במס החל מאותו מועד, גם אם טרם חלפה תקופת הפטור.
כפי שצוין, החלטת המיסוי מאמצת את התנאים שנקבעו בהחלטת המיסוי הקודמת בנושא (1010/09).
אחד התנאים שנקבע באותה החלטה קובע שבמידה ויצורף בעל מניות נוסף שאינו זכאי בעצמו לסעיפי ההקלות (קרי - אינו עולה או תושב חוזר), הרי שמשטר הפטור על הכנסות החברה המשפחתית יחול רק ביחס לחלקם של בעלי המניות שהינם עולים חדשים. נציין, כי גם אם העמדה והרציונאל שבבסיס החלטה זו מובנים, עדיין יוכל הנישום המייצג לטעון שכל ההכנסה פטורה ממס בהיותה מיוחסת (כולה ולא חלקה) אליו בלבד, לפי הוראות סעיף 64א, ואם מדובר בנישום מייצג שהוא עולה חדש, וההכנסות המיוחסות לו הופקו מחוץ לישראל, הרי שהוא זכאי לפטור ממס על מלוא רווחי החברה המיוחסים לו.
שיקולים נוספים שיש להביא בחשבון בבחירת מדינת מושבה של החברה המשפחתית, הם שיקולי מיסוי במדינת המושב של החברה המשפחתית, לרבות ניכוי מס במקור בחלוקת דיבידנד ליחיד, שיקולים הקשורים לאפשרויות ולאופן חישוב הזיכוי ממס זר (לרבות מס זר ששולם ע"י החברה), ושיקולים הנוגעים לתחולתן של הוראות אמנות למניעת כפל מס שעשויות להפחית את נטל המס הכולל.
(להרחבה בעניין סוגיות הקשורות להכנסתה של חברה משפחתית והנישום המייצג בה - ראו מבזקנו הקודמים שמספריהם 339, 257 ו-184).
נכתב ע"י רו"ח ומשפטן אייל סנדו
